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Auf dieser Seite finden Sie, als Service zu bestimmten Publikationen, Hinweise auf neue Rechtsentwicklungen, die sich nach dem Erscheinen der letzten Auflage ergeben haben und infolgedessen Gegenstand einer Überarbeitung des Werks in der folgenden Auflage sein werden.

 

 

Versorgungszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer und -Vorstände, 9. Auflage (Mai 2014)

Steuerliche Behandlung - Insolvenzsicherung - Gestaltung - Mustertexte

Dr. Peter A. Doetsch, Arne E. Lenz

 

Zu folgenden Kapiteln liegen Aktualisierungen und Hinweise vor (letzte Bearbeitung der Seite am 22.4.2015):

 

Hauptteil

 

Exkurs zu Einnahme-Überschussrechnern: Das FG Rheinland-Pfalz war, entgegen bisheriger Ansicht der Finanzgerichtsbarkeit, mit Urteil vom 23.1.2014 (6 K 2294/11) der Auffassung, dass die Beiträge zu einer Rückdeckungsversicherung bei Arbeitgebern welche Ihre Gewinne durch Einnahme-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) ermitteln, sofort als Betriebsausgabe abzugsfähig seien. Die Revision ist beim BFH (VIII R 9/14) anhängig. Falls das Urteil bestätigt würde, wären zukünftig, neben rückgedeckten Pensionszusagen, auch rückgedeckte Lebensarbeitszeitmodelle für Mitarbeiter solcher Arbeitgeber steuerlich berücksichtigungsfähig.

 

Kap. III. 3. b) (Unterscheidung zwischen steuerlich beherrschenden und nicht-behrrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern, S. 58 dort: sozialversicherungsrechtliche Beherrschung) und Anhang VI., Matrix zur Statusfeststellung GmbH (S. 227); unklar dagegen noch die Auswirkung auf V. 5 (Erbschaftsteuerliche Behandlung von Hinterbliebenenleistungen, S. 139)

 

Durch die Urteile des Bundessozialgerichts (BSG) vom 29.8.2012 (B 12 KR 25/10 und B 12 R 14/10) wurden die Kriterien für die Beurteilung der sozialversicherungsrechtlichen Beherrschung (Status) bei Gesellschafter-Geschäftsführern, inbesondere bei Familien-GmbHs, weiter konkretisiert – und im Ergebnis wesentlich geändert. Die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger haben sich mit ihrem Besprechungsergebnis vom 9.4.2014 dieser Betrachtung angeschlossen. Geändert wurde auch die Anlage 3 des Gemeinsamen Sozialversicherungsträger-Rundschreibens vom 13.4.2010 (Versicherungsrechtliche Beurteilung von Gesellschafter-Geschäftsführern).

 

Zuvor lag der Beurteilung eine Ermessensentscheidung die von der Abprüfung verschiedener Kriterien abhing (etwa: alleiniger Branchenkenner, familiäre Bindungen, Weisungsfreiheit, freie Ausgestaltung der Arbeit, Übernahme von selbstschuldnerischen Bürgschaften und Darlehen, Vertretungsbefugnisse etc.).

 

Nunmehr richtet sich die Unterscheidung zwischen abhängiger Beschäftigung und selbständiger Tätigkeit im wesentlichen nach dem Kriterium der Weisungsgebundenheit, d. h. der Rechtsmacht nach den gesetzlichen und vertraglichen Regelungen - familiäre Bindungen sind dagegen unerheblich. Die Rechtsmacht wird wiederum begründet durch die Einflußmöglichkeit des Betreffenden in der Gesellschafterversammlung. Eine sozialversicherungsrechtliche Beherrschung ist damit jedenfalls dann gegeben, wenn ein Geschäftsführer mindestens 50% der Gesellschaftsanteile hält oder zumindest über eine umfassende Sperrminorität verfügt, oder ein mitarbeitender Gesellschafter mehr als 50% der Anteile hält (vorausgesetzt die Stimmrechte entsprechen den Anteilen). Ausnahmen wegen atypischer Sonderfälle sollen weiterhin möglich sein. Für den Bereich der gesetzlichen Rentenversicherung bleibt es bei der seit 1.1.1999 geschaffenen Pflichtigkeit der "arbeitnehmerähnlichen Selbständigen" (also zweistufige Prüfung: erst § 7 Abs. 1 SGB IV und danach § 2 S. 1 Nr. 9 SGB VI).  

 

Kap. III. Nr. 3 d) dd) Erdienbarkeit, dort insbesondere unter (3) Ausnahmefall Entgeltumwandlung, S. 76 ff. (79) und S. 108 (mittelbare Zusagen)

 

Die OFD Niedersachsen hat mit Datum vom 15.08.2014 (S 2742-259-St 241) eine Verfügung erlassen, aus der hervorgeht, dass die Erdienbarkeitsfristen bei Gesellschafter-Geschäftsführern, vor der Erteilung der Zusage, gewahrt sein müssen – und zwar unabhängig davon, ob es sich um eine im Wege der Entgeltumwandlung finanzierte Zusage handelt. Begründet wird dies mit einem Bezug auf den Wortlaut des BMF-Schreibens vom 09.12.2002 (IV A2 – S 2742 – 68/02). Der Auffassung ist schon deshalb entgegenzutreten, weil es keinen Unterschied machen darf, ob sich der Geschäftsführer für Barlohn oder, kraft Entgeltumwandlung, Versorgungslohn entscheidet. Die Zusammensetzung des Entgelts unterliegt der freien Gestaltung der Vertragsparteien. Die Argumentation mit dem Wortlaut des BMF-Schreibens ist nicht zielführend. Bezieht man sich nur auf den Wortlaut des zitierten (und auch anderer) BMF-Schreiben, so ergeben sich diverse Folgerungen die sicher nicht beabsichtigt sind. Das Schreiben ist nach der Dogmatik und dem Sinn zu verstehen.  

 

Unklar ist der persönliche Anwendungsbereich der Verfügung. Nach der Titelei betrifft es allgemein Gesellschafter-Geschäftsführer. Im Mittelteil der Verfügung werden die besonderen Erdienbarkeitsfristen für nicht-beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer erwähnt, was, folgt man der strengen Wortlaut-Auslegung der OFD, zur Annahme führt, dass der Anwendungsbereich der Verfügung tatsächlich alle Gesellschafter-Geschäftsführer betreffen soll. Sofern es sich dabei um minderbeteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer handelt, können diese betriebsrentenrechtlich nicht-beherrschend sein und es kann auch eine Pflichtversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung vorliegen. Für diese Personengruppe bestünde ein gesetzlicher Anspruch auf Entgeltumwandlung nach § 1a BetrAVG. Durch die Verfügung würde die Ausübung dieses Rechts steuerlich sanktioniert. Das ist stark zu bezweifeln.   

 

Zur strengen Wortlautauslegung von BMF-Schreiben eine Anmerkung: im zitierten BMF-Schreiben aus 2002 wird die Berechnungsweise einer unverfallbaren Anwartschaft nach § 2 Abs. 5a BetrAVG unter Ziffer 1. nur im Zusammenhang mit einer Entgeltumwandlung nicht beanstandet. Demgegenüber wird im Schreiben bei der Feststellung, dass bei beherrschenden GGF die unverfallbare Anwartschaft nicht ab Betriebszugehörigkeit (§ 2 Abs. 1 BetrAVG), sondern ab Zusagebeginn zu berechnen sei, nicht danach differenziert, was für ein betriebsrentenrechtlicher Zusagetyp vorliegt (etwa: reine Leistungszusage oder beitragsorientierte Leistungszusage). Nach dem Wortlaut wäre hiernach bei beherrschenden GGF, unabhängig vom betriebsrentenrechtlichen Zusagetyp, bei Arbeitgeberfinanzierung immer ein m/n-tel ab Zusage zu bilden. Die Feststellung des BMF gehört vom Sinngehalt her zum betriebsrentenrechtlichen Typus der Leistungszusage. Das hindert die Praxis aber zu Recht nicht daran, bei einer beitragsorientierten Zusage die Anwartschaft nach § 2 Abs. 5a BetrAVG zu berechnen, soweit durch die Dotierungsweise der Beiträge nicht das im Schreiben angesprochene Nachzahlungsverbot verletzt wird. Dass die Ausführungen eines BMF-Schreibens vor allem den Typus der Leistungszusage betreffen, ist im Übrigen nicht ungewöhnlich; auch das Schreiben vom 14.08.2012 betrifft sinngemäß diesen Typus. Daraus zu folgern, dass ein solcher Verzicht nur bei dem Typ der Leistungszusage möglich sei, wäre u. E. falsch. Als letztes Beispiel soll noch das BMF-Schreiben vom 06.04.2005 dienen, bei dem die Unbedenklichkeit einer Abfindung für aktive Anwärter mit dem vollen unquotierten Anspruch erwähnt wird. Das Schreiben differenziert nicht nach dem Status des Versorgungsberechtigten. Geht man nur nach dem Wortlaut, so würde dies auch für beherrschende Geschäftsführer gelten, wodurch die im Schreiben vom 09.12.2002 festgelegte Berechnungsweise geradezu ab-absurdum geführt wäre. Das überwiegende Schriftttum ist daher zu Recht der Auffassung, das die Aussage keinesfalls für beteiligte Geschäftsführer gelten darf. Die Liste ließe sich weiterführen.   

 

Kap. III. 3. d) dd), Erdienbarkeitsfrist = spätestmögliche Zusageerteilung (S. 76)

Das Urteil des BFH vom 25.06.2014 (I R 76/13) betraf einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer, der vorzeitig aus dem Unternehmen ausgeschieden war. Eine Pensionszusage hatte er mit 58 Jahren auf die Altersgrenze 68. zugesagt bekommen, sodass die zehnjährige Erdienbarkeitsfrist bei diesen Rahmenbedingungen grundsätzlich hätte gewahrt werden können. Der Anstellungsvertrag sah jedoch vor, dass der GF nach Vollendung des 65. Lebensjahres fristlos gekündigt werden konnte. Dazu kam, dass der GF später tatsächlich mit dem 63. Lebensjahr vorzeitig ausschied. Der BFH behandelte die Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen als vGA denn durch das vorzeitige Ausscheiden sei die Zusage nicht, wie für die Erdienbarkeit erforderlich, tatsächlich durchgeführt worden. Obgleich der Sachverhalt verschiedene Möglichkeiten bot, die Zusage als vGA zu qualifizieren ließ der BFH vieles dahinstehen und hob vor allem auf die Erdienbarkeitsfrist ab.

Der Leitsatz: "Scheidet der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, dem im Alter von 58 Jahren auf das vollendete 68. Lebensjahr von der GmbH vertraglich eine monatliche Altersrente zugesagt worden ist, bereits im Alter von 63 Jahren aus dem Unternehmen als Geschäftsführer aus, wird der Versorgungsvertrag tatsächlich nicht durchgeführt. Die jährlichen Zuführungen zu der für die Versorgungszusage gebildeten Rückstellung stellen deswegen regelmäßig verdeckte Gewinnausschüttungen dar." ... muss insofern kritisiert werden, als unklar bleibt , ob an der gefestigten Ansicht, dass es sich bei der Erdienbarkeit vor allem um eine Prognoseentscheidung bei Zusageerteilung handelt, festgehalten werden darf, da hier auch das spätere tatsächliche Geschehen gerügt wird.

 

 

Kap. V. 1. b) bb), Neues Recht ab dem 1.1.2005 (S.123)

Der Altersvorsorge-Höchstbetrag wurde auf den Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung angehoben und steigt damit für den VEZ 2015 auf 22.172 € (für Zusammenveranlagte auf 44.344). Steigt zukünftig der Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, erhöht sich der gekoppelte Altersvorsorge-Höchstbetrag automatisch in diesem Maße.

Kap. V. 1. b) cc), Allgemeine Gestaltungsüberlegungen wegen der Auswirkungen (S.125)

Der BFH ist mit Urteil vom 15.7.2014 (X R 35/12) der Auffassung, dass der sog. Verpuffungseffekt (die Tatsache des Erwerbs einer Anwartschaft auf eine betriebliche Altersversorgung schränkt durch pauschale Kürzung den Sonderausgabenabzug und damit die Effektivität einer privat abgeschlossenen Rürup-Rente bei einem beherrschenden, nicht rentenversicherungspflichtigen, GGF stark ein), verfassungsgemäß sei und nicht den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verletzte.

Kap. VI. 7. Versorgungsausgleich bei GmbH-Geschäftsführern (S. 184, S.185)

Die herrschende Auffassung, dass bei beh. GGF Kapital-Zusagen nicht unter den Versorgungsausgleich fallen, wurde zwischenzeitlich durch Urteil des BGH vom 16.1.2014 (XII ZB 455/13) bestätigt.

 

Anhang

 

Anhangübersicht (S. 197): Durch ein Redaktionsversehen entsprechen die in der Anhangübersicht für die Anhangdokumente angegebenen Seitenzahlen leider nicht dem letzten Stand des Buchs. Das Inhaltsverzeichnis am Anfang des Buchs umfassst ebenfalls den Anhang und entspricht jedoch dem letzten Stand. Die Anhangübersicht soll nach Informationen des Lektorats beim nächsten anstehenden Nachdruck aktualisiert werden.

 

Wichtige Rechtsvorschriften

OFD Niedersachsen, Verfügung vom 15.08.2014 (S 2742-259-St 241)

 

 


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